會(huì)計(jì)準(zhǔn)則-永續(xù)債相關(guān)會(huì)計(jì)處理的規(guī)定

會(huì)計(jì)準(zhǔn)則—永續(xù)債相關(guān)會(huì)計(jì)處理的規(guī)定

為進(jìn)一步明確永續(xù)債的會(huì)計(jì)處理，根據(jù)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第 22 號(hào)—金融工具確認(rèn)和計(jì)量》（以下簡(jiǎn)稱第 22 號(hào)準(zhǔn)則）、《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第 37 號(hào)-金融工具列報(bào)》（以下簡(jiǎn)稱第 37號(hào)準(zhǔn)則）等相關(guān)企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定，現(xiàn)對(duì)永續(xù)債相關(guān)會(huì)計(jì)處理規(guī)定如下。

一、關(guān)于總體要求

已執(zhí)行 2017 年修訂的第 22 號(hào)準(zhǔn)則（財(cái)會(huì)〔2017〕7 號(hào)）和第 37 號(hào)準(zhǔn)則（財(cái)會(huì)〔2017〕14 號(hào)，以下統(tǒng)稱新金融工具準(zhǔn)則）的企業(yè)，應(yīng)當(dāng)按照新金融工具準(zhǔn)則和本規(guī)定，對(duì)永續(xù)債進(jìn)行會(huì)計(jì)處理。

仍執(zhí)行 2006 年印發(fā)的第 22 號(hào)準(zhǔn)則（財(cái)會(huì)〔2006〕3 號(hào)）和 2014 年修訂的第 37 號(hào)準(zhǔn)則（財(cái)會(huì)〔2014〕23 號(hào)，以下統(tǒng)稱原金融工具準(zhǔn)則）的企業(yè)，應(yīng)當(dāng)按照原金融工具準(zhǔn)則和本規(guī)定，對(duì)永續(xù)債進(jìn)行會(huì)計(jì)處理。

本規(guī)定適用于執(zhí)行企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的企業(yè)依照國(guó)家相關(guān)規(guī)定在境內(nèi)外發(fā)行的永續(xù)債和其他類似工具。

二、關(guān)于永續(xù)債發(fā)行方會(huì)計(jì)分類應(yīng)當(dāng)考慮的因素

永續(xù)債發(fā)行方在確定永續(xù)債的會(huì)計(jì)分類是權(quán)益工具還

是金融負(fù)債（以下簡(jiǎn)稱會(huì)計(jì)分類）時(shí)，應(yīng)當(dāng)根據(jù)第 37 號(hào)準(zhǔn)則規(guī)定同時(shí)考慮下列因素：

（一）關(guān)于到期日

永續(xù)債發(fā)行方在確定永續(xù)債會(huì)計(jì)分類時(shí)，應(yīng)當(dāng)以合同到期日等條款內(nèi)含的經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)為基礎(chǔ)，謹(jǐn)慎判斷是否能無(wú)條件地避免交付現(xiàn)金或其他金融資產(chǎn)的合同義務(wù)。當(dāng)永續(xù)債合同其他條款未導(dǎo)致發(fā)行方承擔(dān)交付現(xiàn)金或其他金融資產(chǎn)的合同義務(wù)時(shí)，發(fā)行方應(yīng)當(dāng)區(qū)分下列情況處理：

1. 永續(xù)債合同明確規(guī)定無(wú)固定到期日且持有方在任何情況下均無(wú)權(quán)要求發(fā)行方贖回該永續(xù)債或清算的，通常表明發(fā)行方?jīng)]有交付現(xiàn)金或其他金融資產(chǎn)的合同義務(wù)。

2. 永續(xù)債合同未規(guī)定固定到期日且同時(shí)規(guī)定了未來(lái)贖回時(shí)間（即“初始期限”）的：

（1）當(dāng)該初始期限僅約定為發(fā)行方清算日時(shí)，通常表明發(fā)行方?jīng)]有交付現(xiàn)金或其他金融資產(chǎn)的合同義務(wù)。但清算確定將會(huì)發(fā)生且不受發(fā)行方控制，或者清算發(fā)生與否取決于該永續(xù)債持有方的，發(fā)行方仍具有交付現(xiàn)金或其他金融資產(chǎn)的合同義務(wù)。

（2）當(dāng)該初始期限不是發(fā)行方清算日且發(fā)行方能自主決定是否贖回永續(xù)債時(shí)，發(fā)行方應(yīng)當(dāng)謹(jǐn)慎分析自身是否能無(wú)條件地自主決定不行使贖回權(quán)。如不能，通常表明發(fā)行方有交付現(xiàn)金或其他金融資產(chǎn)的合同義務(wù)。

（二）關(guān)于清償順序

永續(xù)債發(fā)行方在確定永續(xù)債會(huì)計(jì)分類時(shí)，應(yīng)當(dāng)考慮合同中關(guān)于清償順序的條款。當(dāng)永續(xù)債合同其他條款未導(dǎo)致發(fā)行方承擔(dān)交付現(xiàn)金或其他金融資產(chǎn)的合同義務(wù)時(shí)，發(fā)行方應(yīng)當(dāng)區(qū)分下列情況處理：

1. 合同規(guī)定發(fā)行方清算時(shí)永續(xù)債劣后于發(fā)行方發(fā)行的普通債券和其他債務(wù)的，通常表明發(fā)行方?jīng)]有交付現(xiàn)金或其他金融資產(chǎn)的合同義務(wù)。

2. 合同規(guī)定發(fā)行方清算時(shí)永續(xù)債與發(fā)行方發(fā)行的普通債券和其他債務(wù)處于相同清償順序的，應(yīng)當(dāng)審慎考慮此清償順序是否會(huì)導(dǎo)致持有方對(duì)發(fā)行方承擔(dān)交付現(xiàn)金或其他金融資產(chǎn)合同義務(wù)的預(yù)期，并據(jù)此確定其會(huì)計(jì)分類。

（三）關(guān)于利率跳升和間接義務(wù)。

永續(xù)債發(fā)行方在確定永續(xù)債會(huì)計(jì)分類時(shí)，應(yīng)當(dāng)考慮第 37號(hào)準(zhǔn)則第十條規(guī)定的“間接義務(wù)”。永續(xù)債合同規(guī)定沒(méi)有固定到期日、同時(shí)規(guī)定了未來(lái)贖回時(shí)間、發(fā)行方有權(quán)自主決定未來(lái)是否贖回且如果發(fā)行方?jīng)Q定不贖回則永續(xù)債票息率上浮（即“利率跳升”或“票息遞增”）的，發(fā)行方應(yīng)當(dāng)結(jié)合所處實(shí)際環(huán)境考慮該利率跳升條款是否構(gòu)成交付現(xiàn)金或其他金融資產(chǎn)的合同義務(wù)。如果跳升次數(shù)有限、有最高票息限制（即 “封頂”）且封頂利率未超過(guò)同期同行業(yè)同類型工具平均的利率水平，或者跳升總幅度較小且封頂利率未超過(guò)同期同行業(yè)同類型工具平均的利率水平，可能不構(gòu)成間接義務(wù)；如果永續(xù)債合同條款雖然規(guī)定了票息封頂，但該封頂票息水平超過(guò)同期同行業(yè)同類型工具平均的利率水平，通常構(gòu)成間接義務(wù)。

三、關(guān)于永續(xù)債持有方會(huì)計(jì)分類的要求

除符合《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第 2 號(hào)——長(zhǎng)期股權(quán)投資》（財(cái)會(huì)〔2014〕14 號(hào)）規(guī)定適用該準(zhǔn)則的外，永續(xù)債持有方應(yīng)當(dāng)區(qū)分下列情況對(duì)永續(xù)債進(jìn)行會(huì)計(jì)處理：

（一）持有方已執(zhí)行新金融工具準(zhǔn)則。

持有方在判斷持有的永續(xù)債是否屬于權(quán)益工具投資時(shí)，應(yīng)當(dāng)遵循第 22 號(hào)準(zhǔn)則和第 37 號(hào)準(zhǔn)則的相關(guān)規(guī)定。對(duì)于屬于權(quán)益工具投資的永續(xù)債，持有方應(yīng)當(dāng)按照第 22 號(hào)準(zhǔn)則的規(guī)定將其分類為以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)，或在符合條件時(shí)對(duì)非交易性權(quán)益工具投資初始指定為以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入其他綜合收益。對(duì)于不屬于權(quán)益工具投資的永續(xù)債，持有方應(yīng)當(dāng)按照該準(zhǔn)則規(guī)定將其分類為以攤余成本計(jì)量的金融資產(chǎn)，以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入其他綜合收益的金融資產(chǎn)，或以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)。在判斷永續(xù)債的合同現(xiàn)金流量特征時(shí)，持有方必須嚴(yán)格遵循第 22 號(hào)準(zhǔn)則第十六條至第十九條的規(guī)定，謹(jǐn)慎考慮永續(xù)債中包含的選擇權(quán)。

（二）持有方暫未執(zhí)行新金融工具準(zhǔn)則。

持有方在判斷持有的永續(xù)債屬于權(quán)益工具投資還是債務(wù)工具投資時(shí)，應(yīng)當(dāng)遵循第 22 號(hào)準(zhǔn)則和第 37 號(hào)準(zhǔn)則的相關(guān)規(guī)定，通常應(yīng)當(dāng)與發(fā)行方對(duì)該永續(xù)債的會(huì)計(jì)分類原則保持一致。對(duì)于屬于權(quán)益工具投資的永續(xù)債，持有方應(yīng)當(dāng)按照第 22號(hào)準(zhǔn)則的規(guī)定將其分類為以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)，或可供出售金融資產(chǎn)（權(quán)益工具投資）等，符合第 22 號(hào)準(zhǔn)則有關(guān)規(guī)定的還應(yīng)當(dāng)分拆相關(guān)的嵌入衍生工具。對(duì)于屬于債務(wù)工具投資的永續(xù)債，持有方應(yīng)當(dāng)按照第 22 號(hào)準(zhǔn)則規(guī)定將其分類為以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)，或可供出售金融資產(chǎn)（債務(wù)工具投資）。

四、生效日期

本規(guī)定自發(fā)布之日起施行。