北京注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)專業(yè)技術(shù)委員會(huì)專家提示[2023]第4號(hào) 融資性貿(mào)易、“空轉(zhuǎn)”“走單”業(yè)務(wù)的舞弊風(fēng)險(xiǎn)識(shí)別與審計(jì)應(yīng)對(duì)

北京注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)專業(yè)技術(shù)委員會(huì)專家提示[2023]第4號(hào) 融資性貿(mào)易、“空轉(zhuǎn)”“走單”業(yè)務(wù)的舞弊風(fēng)險(xiǎn)識(shí)別與審計(jì)應(yīng)對(duì)

京會(huì)協(xié)專[2023]4號(hào)             2023-11-27

　　特別提示：本提示僅供會(huì)計(jì)師事務(wù)所及相關(guān)從業(yè)人員在執(zhí)業(yè)時(shí)參考，不能替代相關(guān)法律法規(guī)、注冊(cè)會(huì)計(jì)師執(zhí)業(yè)準(zhǔn)則以及注冊(cè)會(huì)計(jì)師職業(yè)判斷。事務(wù)所及相關(guān)從業(yè)人員在執(zhí)業(yè)中需結(jié)合項(xiàng)目實(shí)際情況以及注冊(cè)會(huì)計(jì)師的職業(yè)判斷確定，不能直接照搬照抄。

　　近年來涉及融資性貿(mào)易與“空轉(zhuǎn)”“走單”的舞弊案例時(shí)有發(fā)生。融資性貿(mào)易占用資金大，一旦發(fā)生風(fēng)險(xiǎn)，企業(yè)將面臨重大損失，甚至引發(fā)財(cái)務(wù)危機(jī)，陷入經(jīng)營(yíng)困境。而“空轉(zhuǎn)”“走單”等無商業(yè)實(shí)質(zhì)的虛假貿(mào)易通常不涉及融資性質(zhì)，企業(yè)開展這類交易的目的可能是擴(kuò)大收入規(guī)模、完成業(yè)績(jī)指標(biāo)或其他訴求。為了有效預(yù)防中央企業(yè)融資性貿(mào)易和“空轉(zhuǎn)”“走單”業(yè)務(wù)的風(fēng)險(xiǎn)，國(guó)務(wù)院國(guó)有資產(chǎn)監(jiān)督管理委員會(huì)(以下簡(jiǎn)稱國(guó)資委)自2013年以來多次印發(fā)文件，明確嚴(yán)禁中央企業(yè)開展融資性貿(mào)易和“空轉(zhuǎn)”“走單”虛假業(yè)務(wù)。

　　為幫助注冊(cè)會(huì)計(jì)師在審計(jì)工作中更好識(shí)別與應(yīng)對(duì)融資性貿(mào)易及“空轉(zhuǎn)”“走單”業(yè)務(wù)的舞弊風(fēng)險(xiǎn)，本文根據(jù)準(zhǔn)則和監(jiān)管要求，結(jié)合相關(guān)舞弊案例，總結(jié)了融資性貿(mào)易及“空轉(zhuǎn)”“走單”業(yè)務(wù)的常見舞弊手段和舞弊跡象，并針對(duì)相關(guān)舞弊風(fēng)險(xiǎn)的應(yīng)對(duì)措施進(jìn)行提示。

　　一、國(guó)資委有關(guān)融資性貿(mào)易、“空轉(zhuǎn)”“走單”業(yè)務(wù)的主要監(jiān)管要求

　　由于融資性貿(mào)易、“空轉(zhuǎn)”“走單”業(yè)務(wù)參與各方的真實(shí)目的不是貨物交易而是資金流轉(zhuǎn)或虛假貿(mào)易，中央企業(yè)(包括其下屬單位)作為資金提供方，其參與動(dòng)機(jī)包括繞開金融監(jiān)管政策從事借款業(yè)務(wù)或優(yōu)化報(bào)表、虛增業(yè)務(wù)收入等。同時(shí)由于融資性貿(mào)易的貿(mào)易環(huán)節(jié)缺乏金融類業(yè)務(wù)的合法增信工具，因此兼具合規(guī)風(fēng)險(xiǎn)與商業(yè)風(fēng)險(xiǎn)，國(guó)資委等部門相關(guān)監(jiān)管政策已從“管控”發(fā)展到“嚴(yán)禁”，主要文件和監(jiān)管要求如下：

　　(一)《關(guān)于進(jìn)一步加強(qiáng)中央企業(yè)大宗商品經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)防范有關(guān)事項(xiàng)的緊急通知》(國(guó)資廳發(fā)評(píng)價(jià)[2013]31號(hào))

　　由于融資性貿(mào)易主要集中在鋼材、石油、煤等大宗商品域，2013年國(guó)資委下發(fā)《關(guān)于進(jìn)一步加強(qiáng)中央企業(yè)大宗商品經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)防范有關(guān)事項(xiàng)的緊急通知》(國(guó)資廳發(fā)評(píng)價(jià)[2013]31號(hào)，以下簡(jiǎn)稱31號(hào)文件)和《關(guān)于開展風(fēng)險(xiǎn)鋼貿(mào)業(yè)務(wù)摸底調(diào)查的通知》(評(píng)價(jià)函〔2013〕92號(hào))，嚴(yán)禁開展無商品實(shí)物、無貨權(quán)流轉(zhuǎn)或原地轉(zhuǎn)庫(kù)的融資性業(yè)務(wù)。從此，對(duì)融資性業(yè)務(wù)開展情況、損失情況及責(zé)任認(rèn)定等方面的審計(jì)調(diào)查，成為中央企業(yè)開展經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)的一個(gè)重點(diǎn)關(guān)注事項(xiàng)。

　　(二)《國(guó)務(wù)院國(guó)有資產(chǎn)監(jiān)督管理委員會(huì)國(guó)資評(píng)價(jià)〔2014〕1200 號(hào)》

　　國(guó)務(wù)院根據(jù)31號(hào)文件要求各中央企業(yè)全面排查大宗商品經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)，加強(qiáng)風(fēng)險(xiǎn)識(shí)別與防范并通過《國(guó)務(wù)院國(guó)有資產(chǎn)監(jiān)督管理委員會(huì)國(guó)資評(píng)價(jià)〔2014〕1200 號(hào)》將中央企業(yè)融資性業(yè)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)有關(guān)情況進(jìn)行通報(bào)。

　　通報(bào)中指出部分中央企業(yè)經(jīng)營(yíng)管理中存在盲目追求規(guī)模擴(kuò)張、人為虛增收入、風(fēng)險(xiǎn)處置應(yīng)對(duì)不力、內(nèi)部控制存在重大缺陷等問題，并就深刻認(rèn)識(shí)融資性業(yè)務(wù)的違規(guī)性質(zhì)、做好風(fēng)險(xiǎn)處置工作、規(guī)范會(huì)計(jì)核算、開展責(zé)任追究工作、健全內(nèi)部控制體系提出要求。

　　(三)《關(guān)于進(jìn)一步排查中央企業(yè)融資性貿(mào)易業(yè)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)的通知》《國(guó)資財(cái)管〔2017〕652 號(hào)》

　　2017年國(guó)資委下發(fā)《關(guān)于進(jìn)一步排查中央企業(yè)融資性貿(mào)易業(yè)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)的通知》《國(guó)資財(cái)管〔2017〕652 號(hào)》)(以下簡(jiǎn)稱國(guó)資財(cái)管〔2017〕652號(hào))再次組織中央企業(yè)對(duì)融資性貿(mào)易業(yè)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)開展全面排查，要求融資性貿(mào)易業(yè)務(wù)一經(jīng)發(fā)現(xiàn)要立即停止并退出。

　　強(qiáng)調(diào)“空轉(zhuǎn)”“走單”類貿(mào)易業(yè)務(wù)，雖沒有融資性質(zhì)，但缺乏實(shí)物流或現(xiàn)金流，已完全脫離貿(mào)易實(shí)質(zhì)，屬于虛假貿(mào)易業(yè)務(wù)。各中央企業(yè)要嚴(yán)格按照《國(guó)務(wù)院辦公廳關(guān)于建立國(guó)有企業(yè)違規(guī)經(jīng)營(yíng)投資責(zé)任追究制度的意見》(國(guó)辦發(fā)[2016]63號(hào))，《中央企業(yè)違規(guī)經(jīng)營(yíng)投資責(zé)任追究實(shí)施辦法(試行)》等有關(guān)文件規(guī)定，有責(zé)必究，追責(zé)必嚴(yán)，對(duì)違規(guī)開展融資性貿(mào)易造成損失的責(zé)任人，要進(jìn)行嚴(yán)肅問責(zé)，追責(zé)情況及時(shí)報(bào)國(guó)資委備案。

　　(四)《關(guān)于做好2023年中央企業(yè)違規(guī)經(jīng)營(yíng)投資責(zé)任追究工作的通知》

　　國(guó)資委網(wǎng)站2023年4月17日發(fā)布《關(guān)于做好2023年中央企業(yè)違規(guī)經(jīng)營(yíng)投資責(zé)任追究工作的通知》(下稱《通知》)，指出緊盯屢禁不止的“牛皮癬”問題，對(duì)國(guó)資委三令五申嚴(yán)禁的融資性貿(mào)易、“空轉(zhuǎn)”“走單”等虛假業(yè)務(wù)問題“零容忍”。

　　(五)《關(guān)于規(guī)范中央企業(yè)貿(mào)易管理 嚴(yán)禁各類虛假貿(mào)易的通知》

　　為進(jìn)一步劃定虛假貿(mào)易禁區(qū)，規(guī)范貿(mào)易業(yè)務(wù)管理，國(guó)務(wù)院國(guó)資委于2023年10月12日印發(fā)《關(guān)于規(guī)范中央企業(yè)貿(mào)易管理 嚴(yán)禁各類虛假貿(mào)易的通知》，提出了中央企業(yè)開展貿(mào)易業(yè)務(wù)中的“十不準(zhǔn)”要求，包括不準(zhǔn)背離主業(yè)開展貿(mào)易業(yè)務(wù)、不準(zhǔn)參與特定利益關(guān)系企業(yè)間開展的無商業(yè)目的貿(mào)易業(yè)務(wù)、不準(zhǔn)在貿(mào)易業(yè)務(wù)中人為增加不必要的交易環(huán)節(jié)、不準(zhǔn)開展任何形式的融資性貿(mào)易、不準(zhǔn)開展對(duì)交易標(biāo)的沒有控制權(quán)的空轉(zhuǎn)走單等貿(mào)易業(yè)務(wù)、不準(zhǔn)開展無商業(yè)實(shí)質(zhì)的循環(huán)貿(mào)易、不準(zhǔn)開展有悖于交易常識(shí)的異常貿(mào)易業(yè)務(wù)、不準(zhǔn)開展風(fēng)險(xiǎn)較高的非標(biāo)準(zhǔn)倉(cāng)單交易、不準(zhǔn)違反會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定確認(rèn)代理貿(mào)易收入、不準(zhǔn)在內(nèi)控機(jī)制缺乏情況下開展貿(mào)易業(yè)務(wù)。

　　此外國(guó)資委在關(guān)于印發(fā)《關(guān)于加強(qiáng)地方國(guó)有企業(yè)債務(wù)風(fēng)險(xiǎn)管控工作的指導(dǎo)意見》的通知及各年度中央企業(yè)財(cái)務(wù)決算管理及報(bào)表編制基礎(chǔ)工作的通知中多次提及“清理、杜絕”融資性貿(mào)易、“空轉(zhuǎn)”“走單”等風(fēng)險(xiǎn)業(yè)務(wù)。

　　二、融資性貿(mào)易與“空轉(zhuǎn)”“走單”業(yè)務(wù)的定義、特征及舞弊手段

　　(一)融資性貿(mào)易與“空轉(zhuǎn)”“走單”業(yè)務(wù)的定義、特征

　　根據(jù)《關(guān)于進(jìn)一步排查中央企業(yè)融資性貿(mào)易業(yè)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)的通知》(國(guó)資財(cái)管〔2017〕652號(hào))，融資性貿(mào)易業(yè)務(wù)是以貿(mào)易業(yè)務(wù)為名，實(shí)為出借資金、無商業(yè)實(shí)質(zhì)的違規(guī)業(yè)務(wù)。其表現(xiàn)形式多樣，具有一定的隱蔽性，主要特征有：一是虛構(gòu)貿(mào)易背景，或人為增加交易環(huán)節(jié);二是上游供應(yīng)商和下游客戶均為同一實(shí)際控制人控制，或上下游之間存在特定利益關(guān)系;三是貿(mào)易標(biāo)的由對(duì)方實(shí)質(zhì)控制;四是直接提供資金或通過結(jié)算票據(jù)、辦理保理、增信支持等方式變相提供資金。

　　“空轉(zhuǎn)”“走單”業(yè)務(wù)是指貿(mào)易行為缺乏真實(shí)性和實(shí)質(zhì)性，加入交易環(huán)節(jié)不具有商業(yè)理由，通過反復(fù)交易、循環(huán)周轉(zhuǎn)等方式虛構(gòu)貿(mào)易行為進(jìn)行套利，本質(zhì)是虛假貿(mào)易。

　　在國(guó)資委的部分文件中，“融資性貿(mào)易”與“空轉(zhuǎn)”、“走單”為并列概念，也即依據(jù)“實(shí)質(zhì)重于形式”原則，即使存在貨物的交付，如果各方真實(shí)目的系融資，也可能在國(guó)資監(jiān)管層面定性為融資性貿(mào)易。

　　實(shí)務(wù)中，應(yīng)合理區(qū)分明令禁止的融資性貿(mào)易業(yè)務(wù)和經(jīng)審批的金融機(jī)構(gòu)可以開展的供應(yīng)鏈金融業(yè)務(wù)。對(duì)央企的融資性貿(mào)易業(yè)務(wù)而言，雖然企業(yè)加入整個(gè)貿(mào)易鏈條解決了上下游企業(yè)之間的資金需求和融資困難，交易具有一定的商業(yè)理由，但是國(guó)資委基于中央企業(yè)的風(fēng)險(xiǎn)防控，是明令禁止中央企業(yè)開展融資性貿(mào)易的。人民銀行會(huì)同工業(yè)和信息化部等部委出臺(tái)的《關(guān)于規(guī)范發(fā)展供應(yīng)鏈金融 支持供應(yīng)鏈產(chǎn)業(yè)鏈穩(wěn)定循環(huán)和優(yōu)化升級(jí)的意見》支持供應(yīng)鏈金融業(yè)務(wù)的開展，但從事供應(yīng)鏈金融業(yè)務(wù)的主體必須是經(jīng)過金融監(jiān)管部門審批的金融機(jī)構(gòu)或者地方金融組織，這是融資性貿(mào)易和供應(yīng)鏈金融的本質(zhì)區(qū)別。供應(yīng)鏈金融業(yè)務(wù)應(yīng)按照金融工具相關(guān)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則進(jìn)行會(huì)計(jì)處理。

　　(二)融資性貿(mào)易與“空轉(zhuǎn)”“走單”業(yè)務(wù)的主要舞弊手段

　　1.融資性貿(mào)易業(yè)務(wù)主要舞弊手段

　　(1)虛構(gòu)貿(mào)易背景，以正常貿(mào)易為外部形式，具備齊全的合同倉(cāng)單、出庫(kù)單的法律文件，但無實(shí)物流轉(zhuǎn)，實(shí)質(zhì)是對(duì)外(主要是中小民營(yíng)企業(yè))進(jìn)行資金借貸活動(dòng)。

　　(2)以拓展金融物流、質(zhì)押監(jiān)管等新興業(yè)務(wù)為名義，但在實(shí)際操作中，利用新興業(yè)務(wù)監(jiān)管制度的不健全，通過業(yè)務(wù)從銀行套取資金，客觀上形成對(duì)客戶銀行借款的連帶責(zé)任。

　　(3)通過對(duì)同一客戶提供原材料并包銷其產(chǎn)品，形成大額應(yīng)收及預(yù)付款，變相為對(duì)方提供資金支持。

　　(4)利用自身國(guó)企信用，通過業(yè)務(wù)結(jié)算票據(jù)，為對(duì)方融資提供便利和支持。

　　(5)直接將存貨等資產(chǎn)對(duì)外出借，為他人取得資金提供抵質(zhì)押擔(dān)保物，變相為他人提供資金。

　　2.“空轉(zhuǎn)”“走單”業(yè)務(wù)主要舞弊手段

　　(1)虛構(gòu)的交易，即客戶、供應(yīng)商、銷售和采購(gòu)合同、以及交易過程中涉及單據(jù)均為偽造。

　　(2)通過上下游關(guān)聯(lián)企業(yè)進(jìn)行無商業(yè)實(shí)質(zhì)的貿(mào)易，即交易中公司的客戶和供應(yīng)商原本就是關(guān)聯(lián)方(供應(yīng)商和客戶為母子公司、集團(tuán)中的兄弟公司)或者是有關(guān)聯(lián)的企業(yè)。該類交易中，公司的客戶和供應(yīng)商的關(guān)系有時(shí)非常隱蔽，多數(shù)情況下也并非會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中定義的關(guān)聯(lián)方。例如，公司的供應(yīng)商和客戶擁有相同的高管人員或者使用相同的辦公地址等，可能都提示注冊(cè)會(huì)計(jì)師該供應(yīng)商和客戶可能具有某種關(guān)聯(lián)關(guān)系，需要特別關(guān)注。

　　(3)通過具有密切關(guān)系的上下游企業(yè)開展無商業(yè)實(shí)質(zhì)的貿(mào)易，即公司的客戶和供應(yīng)商原本就有密切的業(yè)務(wù)往來。例如供應(yīng)商和客戶為戰(zhàn)略合同伙伴、客戶為供應(yīng)商的特約經(jīng)銷商、供應(yīng)商為客戶的主要貨物的長(zhǎng)期供應(yīng)商等。

　　(4)不同中央企業(yè)對(duì)于同一批貨物重復(fù)進(jìn)行無商業(yè)實(shí)質(zhì)的貿(mào)易活動(dòng)。

　　(5)上下游合同中的支付條款可能表現(xiàn)為背對(duì)背的約定，即當(dāng)公司與客戶銷售合同中約定先款后貨，付款方式為3個(gè)月期的銀行承兌匯票時(shí)，公司會(huì)與供應(yīng)商約定相同的條款。

　　“空轉(zhuǎn)”“走單”等無商業(yè)實(shí)質(zhì)的貿(mào)易通常不涉及融資性質(zhì)，公司開展這類交易的目的一般是擴(kuò)大收入規(guī)模、完成業(yè)績(jī)指標(biāo)，或者為業(yè)務(wù)合作伙伴間相互“幫助”或其他訴求。